El pasado día 27 de septiembre de 2017 se publicó en el BOE la admisión a trámite por el Pleno del Tribunal Constitucional del recurso de inconstitucionalidad número 4063-2017 interpuesto por el Gobierno central contra ciertos preceptos de la Ley catalana 6/2017, de 9 de mayo, del impuesto sobre los activos no productivos de las personas jurídicas, dejando el Tribunal asimismo en suspenso los preceptos impugnados.

El citado impuesto, de naturaleza personal y directa, pretende gravar aquellos “activos no productivos” pertenecientes al patrimonio de las entidades obligadas al pago mencionados en el artículo 3 de la Ley, siempre que estén “situados en Cataluña”, esto es: a) Bienes inmuebles; b) Vehículos a motor con una potencia igual a superior a 200 CV; c) Embarcaciones de recreo; d) Aeronaves; e) Objetos de arte y antigüedades con una valor superior al establecido por la Ley de Patrimonio Histórico; f) Joyas. Se entiende por entidades obligadas al pago las personas jurídicas y otras entidades que, sin tener personalidad jurídica, constituyen una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición (siempre que su objeto social sea mercantil), quedando fuera de su ámbito de aplicación las personas físicas.

El pasado día 4 de mayo ya manifesté en Expansión que, en mi opinión, el objeto de gravamen del impuesto aprobado podría dar lugar a supuestos de doble imposición económica prohibidos por el artículo 6.Dos de la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA), que establece literalmente que “Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado.”. Y, efectivamente, la vulneración de la LOFCA ha sido el principal argumento esgrimido por el Gobierno en su recurso ante el Tribunal Constitucional.

Dicho lo anterior, es importante remarcar lo siguiente:

1) En cuanto a los «activos no productivos» gravados, el recurso de inconstitucionalidad presentado por el Gobierno se concreta en los apartados a) y b) del artículo 3.1., esto es, los bienes inmuebles y los vehículos a motor con una potencia igual o superior a 200 CV.

En consecuencia, la tenencia de embarcaciones de recreo “situadas en Cataluña” que tengan la consideración de «activos no productivos» (apartado c) del artículo 3.1.) no ha sido objeto de recurso por parte del Gobierno y, en consecuencia, tampoco de suspensión por lo que el próximo devengo del impuesto tendrá lugar el próximo 1 de enero de 2018.

Nótese que el lugar de adquisición de la embarcación no es relevante en cuanto al pago del impuesto. El punto de conexión para determinar cuándo las embarcaciones se considerarán “situadas en Cataluña” viene determinado por el hecho de que la titularidad corresponda a los sujetos pasivos (principalmente entidades mercantiles) que tengan su residencia fiscal en Cataluña (principio de territorialidad), con independencia del lugar en el que se encuentre físicamente la embarcación.

De otra parte, la consideración como “activo no productivo” de una embarcación tendría lugar en los siguientes supuestos: 1) Embarcaciones cedidas de forma gratuita a los propietarios, socios o partícipes de la entidad (o a personas vinculadas a estas) que se destinen total o parcialmente al uso privado; b) Embarcaciones cedidas mediante precio a los propietarios, socios o partícipe de la entidad (o a personas físicas vinculadas a estas) que se destinen total o parcialmente al uso privado, excepto cuando dichos usuarios trabajen en la entidad titular de la embarcación, reciban una retribución superior al importe de la cesión de la embarcación y se abone por dicha cesión un precio de mercado, y; c) Embarcaciones no afectas a una actividad económica, es decir, que se no se utilicen como medio de producción en la actividad económica de la entidad.

2) La vulneración de la LOFCA traída a colación por el Gobierno se fundamenta en dos vertientes:

  1. a) En primer lugar señala efectivamente que «Los tributos que establezcan las comunidades autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado», por lo que el impuesto catalán podría entrar en conflicto con el Impuesto sobre el Patrimonio regulado en la Ley estatal 19/1991, de 6 de junio, impuesto estatal de naturaleza también personal y directa que grava la titularidad de bienes y derechos de contenido económico por personas físicas. Entre dichos bienes y derechos se encuentran lógicamente las acciones o participaciones en entidades, por lo que se podría producir un supuesto de doble imposición sobre los mismos activos en sede de la persona física (Impuesto sobre el Patrimonio) y en sede de la entidad (Impuesto sobre activos no productivos).
  1. b) En segundo lugar, la LOFCA también señala que «Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por los tributos locales». A raíz de ello el Gobierno argumenta en su recurso que la ley catalana establece como hechos imponibles la tenencia de «bienes inmuebles» así como de «vehículos a motor», que podrían dar lugar a situaciones de doble imposición en relación con el Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) y el Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica, ambos previstos en el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales.

Sin perjuicio de estar de acuerdo con lo anterior, resulta incomprensible que la inconstitucionalidad no se aduzca por parte del Gobierno también en relación con el resto de elementos incluidos en el hecho imponible del impuesto catalán, en especial y en los que nos concierne, a las embarcaciones de recreo. Y ello por una razón sencilla, y es que el Impuesto sobre el Patrimonio sujeta a tributación, siempre y en todo caso, en sede de las personas físicas titulares de acciones o participaciones, aquella parte del valor de los activos (e.g. embarcaciones) que no estén afectos a actividades económicas o “activos no productivos”. Es por ello que en estos casos se producirán supuestos de doble imposición económica que, como se ha mencionado, están expresamente prohibidos por el artículo 6.Dos de la LOFCA.

Mencionar por último que, cuando una embarcación constituya efectivamente un “activo no productivo” titularidad de una empresa persona jurídica, el importe a pagar por el impuesto catalán dependerá del valor de mercado de la misma, para cuya determinación podrán aplicarse los valores establecidos en las tablas de valoración aprobadas por Orden HAP/2374/2014, de 11 de diciembre, por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión de determinados impuestos estatales. A este respecto, sorprende también que la Ley 6/2017 no prevea la posibilidad de minorar dicho valor de mercado con el importe de las eventuales deudas, cargas o gravámenes vinculados a la titularidad de la embarcación.

A la base imponible así determinada (valor de mercado de la embarcación) le será de aplicación una tarifa progresiva que varía desde el 0,21% (para valores de hasta 167.129,45€) hasta el 2,75% (cuando los valores superen los 10.695.996,06€). Curiosamente esta tarifa es muy similar a la aplicable en el Impuesto sobre el Patrimonio, que oscila entre el 0,2% y el 2,5%.

Miguel Ángel Serra Guasch
Abogado – Economista
Socio de Albors Galiano Portales